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最新案例:又一起“代開”專票未被判處“虛開”犯罪案
發布日期:2019-06-27
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華稅稅務爭議組
 
編者按:虛開增值稅專用發票罪自設置以來,對于其構成要件的理解認定、罪與非罪、此罪與彼罪、一罪與數罪等方面,一直存在理論上的分歧與司法適用上的疑難。最高人民法院印發《關于適用<全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定>的若干問題的解釋》的通知(法發[1996]30號)第一條規定了三種屬于虛開增值稅專用發票的情形,即有貨虛開、無貨虛開和如實代開。法研[2015]58號復函明確“如實代開”與增值稅專用發票罪的規定不符,不應繼續使用。對于行為人的“代開”行為構成其他犯罪的,則以其他罪名追究其刑事責任。
 
一、案情簡介
李某某系西弘服務部業主,該服務部為小規模納稅人,其先后與新廣興物流、廣元中鋁、國大公司建立貨物運輸關系,成為三公司的貨運承攬人。后因國家實行營改增,于2016年初,上述三家公司要求李某某出具稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票。因其屬于小規模納稅人,不能開具稅率為11%的增值稅專用發票,但李某某為繼續承攬上述三家公司的貨運業務,便找到徐某某幫助其提供增值稅專用發票用于結算運費。徐某某又找到文波物流(一般納稅人)實際控制人羅某某妻子胡某,經胡某促成同意由文波物流向新廣興物流、廣元中鋁、國大公司開具稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票,由李某某通過被告人徐某某向文波物流交納票面金額7%的管理費,徐某某按票面金額的0.5%(含在7%中)提取介紹費。后李某某與三家托運單位發生實際運輸業務,需要結算運費時,李某某每次將受票單位名稱、日期、金額、納稅人識別代碼等信息通過手機發送給徐某某,后由徐某某通過胡某將開好的增值稅專用發票、委托李某某收取運費的委托書及文波物流和新廣興物流簽訂的公路運輸合同通過郵寄的方式交給李某某。李某某將票面金額的7%作為開票費以現金方式支付給徐某某。李某某再將收到的稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票等手續交到上述三家托運單位結算運費,托運單位依據文波物流出具的委托書將運輸費直接支付給李某某。
 
自2016年2月以來,李某某接受徐某某幫其開具承運人為文波物流的貨物運輸業增值稅專用發票19份,發票金額共計1137691.56元,上述三家托運單位收到李某某交付的增值稅專用發票后,在稅務機關抵扣稅額125146.06元。
 
(注:本案案件字號:2019川0802刑初4號)
 
二、本案爭議焦點及各方觀點
1、爭議焦點:找第三方代開發票的行為是否構成虛開增值稅專用發票罪。
 
2、公訴機關觀點:李某某明知自己不具有開具增值稅發票資格,以向他人非法購買增值稅專用發票為手段,虛構開票單位與受票單位有業務關系,給國家稅收造成潛在流失的風險,應當以虛開增值稅專用發票罪追究李某某的刑事責任;徐某某幫助李某某虛開增值稅專用發票,應當以共犯論處。
 
3、李某某辯護人辯護意見:(1)李某某與文波物流屬于掛靠關系;(2)客觀方面,李某某沒有開具增值稅專用發票,其對外顯示的納稅人是文波物流,文波物流也是按照李某某與托運人真實交易內容開具增值稅專用發票,并沒有造成國家稅收損失。其不符合本罪的特征;(3)掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物,被掛靠方向受票方開具增值稅專用發票的,不屬于刑法第二百零五條規定的“虛開增值稅專用發票”。李某某明顯屬于掛靠行為,其并無騙取稅收和逃避稅收的主觀故意,請求宣告無罪。
 
4、法院觀點:李某某的行為不屬于虛開增值稅專用發票。沒有騙稅目的的找他人代開發票行為與以騙稅為目的的虛開犯罪行為的社會危害性不可相提并論,在不能證明被告人李某某有騙取抵扣稅款或者徐某某有幫助他人騙取抵扣稅款故意的情況下,僅憑找其他公司代開發票的行為就認定構成此類犯罪不符合立法本意,也不符合主客觀相一致原則和罪責相適應原則。但是,李某某違反國家對增值稅專用發票管理規定,非法購買增值稅專用發票,票面金額累計超過十萬元,其行為已觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零八條的規定,構成非法購買增值稅專用發票罪。
 
三、華稅觀點
(一)行為人主觀上無騙取抵扣稅款的故意,客觀上也未造成國家增值稅款損失的,不應認定為虛開增值稅專用發票罪
 
《刑法》第二百零五條沒有明確虛開增值稅專用發票罪的構成要件,虛開犯罪的性質一直存在著行為犯、目的犯以及結果犯之爭。對于“虛開”犯罪的構成以及性質,最高院曾多次公開發表意見,其中《最高人民法院研究室<關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發票行為的性質>征求意見的復函》(法研[2015]58號)認為:“虛開增值稅發票罪的危害實質在于通過虛開行為騙取抵扣稅款,對于有實際交易存在的代開行為,如行為人主觀上并無騙取抵扣稅款的故意,客觀上未造成國家增值稅款損失的,不宜以虛開增值稅專用發票罪論處。虛開增值稅專用發票罪的法定最高刑為無期徒刑,系嚴重犯罪,如將該罪理解為行為犯,只要虛開增值稅專用發票,侵犯增值稅專用發票管理秩序的,即構成犯罪并要判處重刑,也不符合罪刑責相適應原則。”另外,2018年12月4日,最高人民法院發布第二批人民法院充分發揮審判職能作用保護產權和企業家合法權益典型案例。在該批典型案例之一“張某強虛開增值稅專用發票案”中,最高院明確指出:張某強不具有騙取國家稅款的目的,未造成國家稅款損失,其行為不構成虛開增值稅專用發票罪。最高院這一權威意見明確了本罪的主觀目的要件和危害后果要件。
 
(二)“代開”發票無罪或者構成其他犯罪的司法裁判
 
(1)虛開改無罪:崔某某涉嫌虛開用于抵扣稅款發票案((2017)魯02刑再2號)
 
[基本案情]
 
崔某某經營的運輸車隊在山東某新型面料公司內部設立。2010年起,崔某某每年與面料公司簽訂貨物運輸承攬合同,負責面料公司的貨物運送。因與面料公司結算運費需運輸發票,崔某某遂在當地地稅局開具運輸發票提供給面料公司,開票稅率為5.8%。后崔某某得知沂源某物流公司可以低于地稅局的稅率開具運輸發票,遂于2010年6月至2011年3月,陸續在該公司開具票面金額共計為1608270元的運輸發票,崔某某向該公司按4.6%稅率交納開票費。崔某某將這些運輸發票交與面料公司用于結算運費,面料公司用上述發票抵扣了112578.9元稅款(按運費金額的7%扣除率計算進項稅額抵扣)。面料公司與沂源某物流公司之間沒有實際業務往來。2014年12月11日,檢察院以崔某某涉嫌犯虛開用于抵扣稅款發票罪向人民法院提起公訴。
 
[法院觀點]
 
虛開用于抵扣稅款發票應當是指以騙取抵扣稅款為目的,有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。1996年最高人民法院發布的法發(1996)30號司法解釋,是針對1995年全國人大常委會的決定制定的,1997年《中華人民共和國刑法》修訂實施之后,已經明確將該決定內容納入刑法的內容,對本罪的理解和認定應適用修訂后刑法的規定。從刑法的具體條文來看,具有騙取抵扣稅款的故意應當是認定此類犯罪的構罪要件,最高人民法院也曾通過多種形式對此類犯罪應如何認定進行了指導。2015年6月的法研(2015)58號復函是最高人民法院對此類犯罪應當如何認定的進一步指導和明確。沒有騙稅目的的找他人代開發票行為與以騙稅為目的的虛開犯罪行為的社會危害性不可相提并論,因此,在不能證明被告人有騙取抵扣稅款或幫助他人騙取抵扣稅款故意的情況下,僅憑找其他公司代開發票的行為就認定構成此類犯罪不符合立法本意,也不符合主客觀相一致原則和罪責刑相適應原則。
 
(2)虛開改逃稅:金某、袁某等人逃稅案((2012)長中刑二重初字第0056號)
 
[基本案情]
 
2005年7月至2009年5月,金某伙同該公司工作人員袁某等人,為了牟取非法利益,以飛騰公司的名義、在沒有任何真實的運輸業務發生的情況下,采取按4.5%至6%收取開票費的方式,為何某等人虛開《公路、內河貨物運輸業統一發票》445份,虛開運輸發票的總金額為35633146.09元,分別提供給金杯電工股份有限公司等30家單位,上述單位已向稅務機關申報抵扣稅款共計1797890元。公訴機關認為金某、袁某虛開用于抵扣稅款的發票,數額巨大,情節特別嚴重,其行為觸犯了《中華人民共和國刑法》第205條第1款、第2款之規定,應當以虛開用于抵扣稅款發票罪追究其刑事責任。
 
[法院觀點]
 
金某本人或指使袁某等人利用飛騰公司的開票資格,在沒有提供運輸勞務的情況下,以飛騰公司名義為其他提供了運輸勞務的從業者或發生了實際運輸業務的單位代開運輸發票,致使其他運輸從業者逃避納稅義務。金某、袁某的行為均已構成逃稅罪。公訴機關指控金某、袁某的行為構成虛開用于抵扣稅款發票罪的罪名不當。因為構成虛開用于抵扣稅款發票罪,不但要有虛開的行為,還需要騙取稅款的目的。
 
(三)本案中,李某某等人不構成虛開增值稅專用發票罪
 
前已述及,行為人構成虛開增值稅專用發票罪需以行為人主觀上具有騙抵增值稅稅款的故意,客觀上造成增值稅稅款的損失為要件。本案中,李某某以自己的名義與國大公司、廣元中鋁公司發生了真實的運輸業務,為了結算而找到文波物流代開增值稅專用發票,李某某主觀上沒有騙取國家稅款的故意,對于文波物流在繳納銷項稅時是否使用進項予以抵扣以及進項稅額是否存在虛開而導致稅收流失,公訴機關并未舉出證據證實,不能證明本案中李某某及文波物流公司的行為導致了國家稅款的流失,李某某等涉案主體不應以虛開增值稅專用發票罪論處,符合逃稅罪等其他犯罪構成要件的,可以以其他犯罪論處。本案中,法院最終判處李某某構成非法購買增值稅專用發票罪,判處有期徒刑七個月,宣告緩刑一年的刑事處罰。

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